Loi de finances pour 2022 : quelles évolutions pour les exploitants agricoles ?

Ci dessous la liste exhaustive des acquis fiscaux agricoles de la FNSEA sur cette année 2021 (lois de finances rectificatives et loi de finances pour 2022) :

• Prestations pour services environnementaux

Cette mesure va permettre de sécuriser le traitement fiscal des sommes perçues par les exploitants agricoles en contrepartie des services environnementaux qu’ils réalisent. Concrètement, cela concerne les paiements reçus en contrepartie de toute action en faveur de l’environnement, réalisée par l’exploitant, sur le périmètre de son exploitation (terres exploitées en faire valoir direct et prises à bail). Ces sommes sont donc désormais à fiscaliser au titre des bénéfices agricoles « purs » (BA) et n’ont donc pas à intégrer les seuils relatifs aux recettes accessoires (50% des BA ou 100 000€). Par ailleurs, ces sommes intègrent donc le bénéfice agricole retenu pour le calcul des seuils de la déduction pour épargne de précaution, notamment. Cette clarification du traitement fiscal de ces sommes permettra donc de favoriser l’essor de ces prestations et donc de diversifier les sources de revenus des exploitants agricoles (plantation et entretien de haies, mise en place de jachères faunistiques ou mellifère, paiement pour fauche tardive…). Notons dès à présent que les sommes perçues dans le cadre de la réalisation d’éco-pâturage sur des surfaces situées en dehors de l’exploitation n’intègrent pas le champ de cette mesure. Il s’agit toujours de recettes accessoires, qui relèvent par nature des BIC, et qui peuvent être intégrées aux BA sous le respect des seuils mentionnés ci-dessus.  

• Fusion de sociétés civiles agricoles

Cette mesure va permettre d’élargir la « boîte à outils » des conseillers de gestion lors de restructuration d’exploitations agricoles. En effet, la mesure obtenue va permettre de fusionner ou de scinder des sociétés civiles agricoles (SCEA, GAEC, EARL) sans avoir à subir les conséquences d’une cessation fiscale d’activité (imposition des plus-values latentes, réintégrations des sommes déduites (DEP, DPI, DPA), imposition au taux marginal de l’excédent à la moyenne triennale…). En somme, ce mécanisme permettra de restructurer des sociétés civiles agricoles sans surcoût fiscal ou social. A noter qu’en matière d’imposition des plus-values d’apport (résultant de la fusion ou de la scission), le mécanisme de report permis par cette nouvelle disposition est de fait exclusif des dispositifs d’exonération des articles 151 septies et 238 quindecies du CGI.  

• Crédit d’impôt en faveur de l’agriculture biologique

L’actuel crédit d’impôt d’un montant de 3 500€ par an est prorogé jusqu’en 2025, et sera augmenté de 1 000€ à compter du 1er janvier 2023, pour passer à 4 500€ par an. Cela permettra de soutenir plus encore la filière de l’agriculture biologique, particulièrement touchée par la diminution du pouvoir d’achat des ménages.  

• Crédit d’impôt remplacement pour congés

Deux mesures sur le front de la prise en charge du coût du remplacement : la prorogation du crédit d’impôt jusqu’en 2024 et le passage de 50% à 60% du montant du crédit d’impôt en cas de remplacement pour cause d’accident du travail et de maladie. Cette évolution est à saluer, même si nous attendions une évolution du montant également dans le cadre des remplacements pour vacances, afin que soit encouragée la prise de congés en prévention du mal-être lié au surmenage des exploitants agricoles.  

• Régimes d’exonération des plus-values professionnelles

Ces deux mesures ont été à l’initiative du gouvernement, et pourraient ne pas être favorables à l’ensemble des exploitants agricoles. Pour le premier dispositif, les seuils d’exonération totale et partielle des plus-values ont été réhaussés (passage de 250 000 à 500 000€ pour une exonération totale et de 350 000 à 1 000 000€ pour une exonération partielle), mais l’assiette des éléments à prendre en compte dans ces seuils a été élargie : désormais, la valeur de tous les éléments cédés doit être prise en compte, immeubles et stocks compris. Avant, nous avions certes des seuils plus bas, mais les stocks et les immeubles, même s’ils étaient cédés, n’étaient pas à prendre en compte. Il est encore trop tôt pour se prononcer sur l’intérêt final de cette évolution, mais nous allons tenter d’obtenir une tolérance doctrinale, afin d’exclure les immeubles et les stocks de l’appréciation des seuils, dans la mesure où ces éléments ne peuvent pas bénéficier de l’exonération des plus-values prévus par ce texte (238 quindecies du CGI).   Le deuxième dispositif est globalement favorable, mais limité dans le temps, puisqu’il ne concerne que les cessions d’entreprises dont le départ à la retraite du dirigeant est intervenu entre le 1er janvier 2019 et le 31 décembre 2021. Les évènements liés à la crise sanitaire ont pu ralentir le rythme des cessions de parts de l’entreprise cédée, or, pour bénéficier du dispositif d’exonération des plus-values de l’article 151 septies A du CGI, l’ensemble des parts doit être cédé dans les deux ans suivants le départ à la retraite du dirigeant. Ce délai est passé à trois ans pour les départs intervenus entre le 1er janvier 2019 et le 31 décembre 2021.  

• Amortissement fiscal du fonds agricole

Cette mesure découle directement de l’amortissement fiscal du fonds de commerce, instauré par le gouvernement pour favoriser la reprise des entreprises dépréciées du fait de la crise sanitaire. Concrètement, cela permettra à l’exploitant qui acquerra un fonds agricole entre le 1er janvier 2022 et le 31 décembre 2025, d’amortir la valeur résiduelle de ce fonds, sur une période de 10 ans, donc de diminuer son résultat fiscal et social à hauteur d’un dixième de la valeur résiduelle du fonds agricole acquis, tous les ans, pendant dix ans. Le fonds agricole résiduel est constitué de l’ensemble des éléments concourant au maintien et au développement du potentiel d’activité de l’exploitation agricole, qui ne sont pas inscrits par ailleurs au bilan. Ainsi les terres, qui font l’objet d’une évaluation propre, ne sont pas comprises dans le fonds agricole résiduel. Idem pour le matériel, les bâtiments, le cheptel… En théorie, le fonds agricole résiduel est la différence entre le montant total du fonds agricole (le prix total de l’exploitation qu’a payé l’acquéreur) et la somme des différents éléments inscrits et valorisés individuellement au bilan (terres, matériel, bâtiments, DPB). En pratique, cette valeur résiduelle comprend le potentiel d’exploitation (qui résulte de la combinaison des différents éléments inscrits au bilan), les contrats en cours (coopérative, notamment), la marque, les baux cessibles, la clientèle, le cas échéant… En présence d’une différence trop importante et non justifiable entre le prix payé à l’acquisition du fonds et la somme des éléments inscrits au bilan, l’Administration fiscale pourrait être fondée à remettre en cause la valeur de ce fonds agricole résiduel, sur la base de l’acte anormal de gestion : il faudra donc prendre garde, dans le cadre de ce dispositif, à pouvoir justifier de l’évaluation retenue des différents éléments incorporels précités, constituant le fonds agricole résiduel.  

• Allongement des délais d’option en cas de changement de régime d’imposition (réel/micro BA)

L’objectif de cette mesure est de simplifier le calendrier fiscal des exploitants agricoles. Désormais, un exploitant qui est imposé au régime réel sur option (c’est-à-dire qu’il a fait le choix d’être imposé au réel, alors que son résultat lui permettrait d’être imposé au micro-BA) pourra retourner au régime micro BA par notification à l’administration avant la date limite de dépôt de son résultat N-1 pour une application du micro-BA au titre de son résultat N. Avant cette modification législative, il devait le faire avant le 1er février N, date qui ne correspondait à aucun « évènement » du calendrier fiscal de l’exploitant. Exemple : soit une date de clôture au 31/03 L’exploitant pourra renoncer au régime réel par notification à l’administration de sa volonté jusqu’à mi-mai 2022, pour une application du régime micro BA sur l’exercice ouvert le 1er avril 2022 et clos le 31 décembre 2022. La deuxième mesure de simplification ne vise que la première année d’activité. Quand un exploitant souhaite opter au réel dès son premier exercice d’activité (alors qu’il est de plein droit soumis au micro BA ces deux premières années d’activité), il pourra désormais notifier cette option à l’administration dans le délai de dépôt du résultat relatif à ce premier exercice d’activité, alors qu’il devait le faire dans les quatre mois suivant le début de son activité auparavant. Exemple : soit une activité débutée le 10 mars 2022. L’exploitant pourra notifier à l’Administration sa volonté d’être imposé au réel sur l’exercice ouvert le 10 mars 2022 et clos le 31 décembre 2022 (par hypothèse) jusqu’à mi-mai 2023 (précisément, jusqu’au 2ème jour ouvré suivant le 1er mai N+1, pour les exercices clos en N, et quinze jours plus tard, en cas de téléprocédure), alors qu’il devait le faire avant le 10 juillet 2022 (4 mois d’activité) auparavant.  

• Possibilité d’option à l’impôt sur les sociétés pour les exploitants individuels

Cette disposition n’est pas une nouveauté en elle-même, mais la nécessaire adaptation à la suppression du statut de l’EIRL. Rien de révolutionnaire pour le monde agricole, puisque le statut de l’EIRL n’a jamais pris en raison de l’existence de l’EARL (EARL qui permettait d’ailleurs d’opter à l’IS, donc d’arriver au même résultat que l’option aujourd’hui offerte aux exploitants individuels). Une nécessaire attention devra toutefois être portée dans l’hypothèse de cette option par un exploitant individuel, en raison de la situation « hybride » induite. Être soumis à l’IS sans structure sociétaire ad hoc (en exploitation individuelle donc) pourrait accentuer le risque de confusion entre le résultat de la structure et le résultat de l’exploitant. Cette question ne se pose pas quand seul l’exploitant est redevable de l’impôt, puisque l’intégralité du résultat est par nature appréhendé par l’exploitant. A l’IS en revanche, le redevable de l’impôt est la structure, et l’exploitant devra ensuite déterminer la part de résultat qu’il souhaite se distribuer, à travers des dividendes. Or, tout prélèvement sur les comptes de l’entreprise au profit de l’exploitant sera qualifié de revenu réputé distribué et taxé comme tel (si imposition au prélèvement forfaitaire unique, majoration de 25% du revenu, et si option pour le barème de l’IR, pas d’abattement de 40%).  

• Evolution du taux de TVA pour les produits alimentaires non consommables en l'état et destinés à l'alimentation humaine

Seule évolution notable en matière de TVA sur les produits agricoles, désormais tous les produits destinés à l’alimentation humaine seront soumis au taux réduit de 5,5%. Ce changement concerne donc les céréales et autre produits agricoles bruts destinés à l’alimentation humaine, tels que la vente d’animaux vivants ou morts destinés à la boucherie ou à la charcuterie. Tous les produits destinés à la production agricole (semences, plants, animaux de traits) demeurent soumis au taux intermédiaire de 10%. On notera enfin le cas particulier du gibier qui, s’il est destiné à l’alimentation humaine, est soumis au taux de 5,5%, mais s’il est destiné à être élevé dans un premier temps, quel que soit son usage futur (alimentation ou chasse) reste soumis au taux de 10%. Enfin rappelons qu’il est de la responsabilité du vendeur de déterminer le taux de TVA applicable à la transaction, au moment de la vente. L’unification du taux pour toutes les denrées destinées à l’alimentation humaine (donc le passage à 5,5% pour les céréales destinées à l’alimentation humaine) nous rappelle donc qu’il n’existe pas de règle, en l’absence de certitude sur la destination d’un produit au moment de sa vente, permettant d’appliquer à cette dernière un taux par défaut. En présence de produits spécifiquement vendus pour une destination déterminée (céréales impropres à l’alimentation humaine en raison d’un taux d’humidité trop élevé, par exemple), la destination à une alimentation non humaine ne pose aucune difficulté, donc l’application du taux de 10% ne fait pas de doute. Il en est autrement des céréales ou autres produits (huile d’olive, par exemple), dont la nature même ne permet pas de déterminer une destination « normale », et qui sont vendus par le producteur à des intermédiaires (coopératives, grossistes, négociants), qui vont eux les revendre, qui à une meunerie (céréales), qui à une usine de cosmétiques (huile d’olive), leur donnant, au moment de cette vente, une destination déterminée, permettant de leur appliquer un taux de TVA cohérent. Cette évolution législative va donc nous donner l’occasion d’essayer d’obtenir de l’Administration fiscale des précisions quant à l’application du taux de TVA à appliquer, dans les circonstances où, lors de la vente, la destination « normale » du produit n’est pas connue.